Le transfert du droit à déduction de TVA : « Mort ou Vif »

On peine à saisir une réelle nouveauté dans cette rédaction estivale. Si changements il y a eu en l’espèce, cela fait déjà trois ans qu’ils ont été opérés quand, à la suite de la mise en conformité avec le droit communautaire du régime des opérations immobilières par l’article 16 de la loi 2010-237 du 9 mars 2010, l’instruction 3 A-9-10 du 29 décembre 2010 en a doublement décliné les conséquences dans le cas du contrat d’affermage (cf. § 54) :
– une première avancée avait alors consisté à reconnaître, conformément aux fondamentaux de la directive TVA, que « lorsqu’une personne morale de droit public réalise elle-même les investissements destinés à être utilisés pour des opérations soumises à la taxe, quel que soit le mode de gestion sous lequel elle envisage l’exploitation du service chargé de ces opérations, elle participe à une activité économique qui fait d’elle à ce titre un assujetti agissant en tant que tel ». D’où une simplification majeure puisque, procédant désormais directement à la « livraison à soi-même » (LASM) des ouvrages dédiés au service sous déduction de la taxe ayant grevé les investissements en cause, la collectivité délégante est ainsi soulagée de toute charge de portage ;
– la seconde modification s’en était déduite quasi mécaniquement. Dès lors qu’elle agit en tant qu’assujettie, « il y a lieu de soumettre à la TVA la redevance que l’autorité délégante est susceptible de percevoir comme rémunération de la mise à disposition des investissements. ». Le premier paragraphe du Bofip du 1er août ne fait donc que redire ce qui était déjà acquis.

Pour autant, la même instruction avait expressément réservé l’hypothèse où « l’éventuelle redevance, … (aux) termes du contrat …, ne constitue pas la contrepartie d’un service rendu au délégataire, mais qu’elle est due à raison d’exigences d’intérêt général ou d’une contribution à l’exercice de l’autorité publique (par exemple l’exécution de fonctions de contrôle). » Dans une telle situation, où un lien n’est pas établi entre les biens mis à disposition et la redevance, cette dernière ne saurait être imposable.

D’autant que, répondant au Sénateur Arthuis le 25 août 2011 (QE n° 17487), le ministre avait admis que l’exception puisse être étendue « aux contrats qui ont pris effet avant l’entrée en vigueur de l’instruction en cause » (quand bien même lesdits contrats seraient taxables d’office). Ici encore, le Bofip se borne à confirmer la dérogation en prolongeant cette faculté pour les contrats qui viendraient à être conclus jusqu’au 1er janvier 2014.

Restait la problématique de la taxe afférente à la LASM, obligation étant d’éviter toute rémanence de taxe puisqu’au regard des principes de la TVA, elle serait incompatible avec le fait que cette livraison porte sur des biens affectés à une activité taxable. A cet effet, l’instruction de 2010 avait indiqué sans plus de précision (cf. § 181) que « la collectivité délégante est autorisée à transférer au délégataire la taxe déductible … en application du 1° du 2 du I de l’article 210 de l’annexe II au CGI ».

Il devenait pourtant clair, dans le cas où la mise à disposition des ouvrages est régulièrement soumise à la taxe, que ladite procédure (exorbitante) de transfert du droit à déduction avait vocation à s’effacer au bénéfice de la déduction de droit commun. C’est dans cet esprit qu’il avait pu alors être écrit dans la Lettre du financier territorial « le maintien de cette solution contre intuitive ne se comprend que par le souci … de ne pas déstabiliser davantage les habitudes acquises. Mais on peut supposer qu’elle sera provisoire. En effet, une collectivité voulant économiser les deux mois de portage de trésorerie subsistant au titre de la LASM pourra faire valoir cette contradiction avec le droit commun de la TVA et, au cas bien improbable où l’administration prétendrait y faire obstacle, obtenir satisfaction devant la première juridiction compétente ». Ici encore, le texte du 1er août ne fait (au début de son second paragraphe) qu’entériner l’évidence.
S’agissant du délai laissé aux collectivités et des contrats à venir, les cinq mois laissés jusqu’à l’échéance de 2014 semblent raisonnables pour que les techniciens ou leurs conseils procèdent à l’actualisation du cahier des charges de consultation. Quant aux contrats en cours, toutes les portes demeurent ouvertes, et au pire que la taxe (qui n’aurait pas encore été transférée) devienne immédiatement récupérable si les contractants décident d’assujettir la redevance (sous déduction du délégataire) : on a connu châtiment plus terrible ! Bouclant la boucle, le Bofip conclue en précisant que le transfert de l’article 210 de l’annexe II ne trouvera donc plus à s’appliquer que dans les situations (héritées du passé ou propres aux caractéristiques d’un nouveau contrat) où la mise à disposition des investissements ne donne lieu à aucune opération taxable.